Il welfare aziendale: spunti e riflessioni su alcuni approfondimenti dell’Agenzia delle entrate

L’Agenzia delle entrate con circolare n. 5/E/2018, illustra le novità degli ultimi 2 anni in materia di welfare aziendale e detassazione dei premi di risultato.

Lo fa con una circolare impegnativa, di 45 pagine, in cui illustra le novità delle ultime 2 Leggi di Bilancio e di quanto indicato del D.L. 50/2017 relativamente ai nuovi sgravi contributivi sui premi di risultato.

Tuttavia, a una lettura un po’ più metabolizzata della predetta circolare, l’operatore di diritto, che di fatto deve mettere in pratica le disposizioni normative, resta ancora con qualche sostanziale dubbio di carattere operativo di non secondaria importanza.

In particolare, con il presente approfondimento, è interesse degli autori trattare alcuni argomenti ancora rimasti dubbi, senza alcuna pretesa di esaustività, suggerendo soluzioni e comunque alimentando un dibattito dottrinale già di per sé abbastanza acceso.

I premi detassati trasformati in contributi alla previdenza complementare

Per quanto concerne la sostituzione dei premi di risultato agevolabili con il versamento di contributi a Fondi di previdenza complementare, la circolare affronta 2 particolari tematiche:

• la possibilità di usufruire di una deduzione a superamento del limite fiscale di 5.164,23 euro (che aumenta per gli iscritti di prima occupazione al 1° gennaio 2017);
• l’agevolazione anche in occasione della tassazione della prestazione pensionistica, non considerando, di fatto, deducibili detti maggiori contributi e così riducendo la tassazione.

La circolare, seppur redatta d’intesa con il Ministero del lavoro, non tratta un tema delicato e molto operativo che riguarda l’assoggettamento o meno al contributo Inps di solidarietà del 10% della quota di premio trasformato in versamento alla previdenza complementare.

Il comportamento delle società risulta variegato e, forse, valeva la pena chiarirlo con 2 righe di sintesi che potevano essere agevolmente inserite nella predetta documentazione di prassi.

Invece, la circolare prende una via tortuosa che, oltre a non risolvere la predetta tematica, pone ulteriori dubbi.

A parere dell’Agenzia delle entrate, con la circolare n. 5/E/2018, i contributi versati alla previdenza complementare in sostituzione del premio monetario sono classificabili come contributi analoghi a quelli indicati nell’articolo 51, comma 2, lettera h), Tuir, e pertanto contributi “trattenuti” al dipendente.

L’indicazione è particolarmente importante, in quanto, qualora tale contribuzione fosse considerabile a carico del dipendente, ciò implicherebbe il non assoggettamento dell’importo sostituito al contributo di solidarietà del 10% all’Inps.

Inoltre, il riferimento all’articolo 51, comma 2, lettera h, Tuir, apre a ulteriori scenari agevolativi, forse presi con leggerezza: considerare un premio detassabile trasformato in contributo alla previdenza complementare a carico del dipendente e da fruire tramite una trattenuta al dipendente consente un ragionamento di natura amministrativo-contabile del seguente tipo:

• applicazione della trattenuta per i contributi al Fondo a carico del dipendente (per il valore optato a titolo di contribuzione aggiuntiva volontaria);
• deducibilità di detti contributi anche oltre i limiti previsti dal D.Lgs. 252/2005;
• copertura della contribuzione aggiuntiva a carico del dipendente con il valore del premio di produttività welfarizzato in contributi ai Fondi (voce in competenza, ma senza impatti sul fiscale per non neutralizzare il regime di favore).

Tale suggestiva interpretazione, seppur riscontrabile dal tenore letterale della circolare n. 5/E/2018, porterebbe a un triplice beneficio:

1. deducibilità di un onere non effettivamente sostenuto (in quanto compensato dal premio detassato optato);
2. possibile superamento del limite di deducibilità dei contributi alla previdenza complementare;
3. esenzione del contributo del 10% di solidarietà, in quanto contributo a carico del dipendente.

Tuttavia, tale interpretazione sembra oltre modo favorevole anche in virtù del fatto che il Ministero delle finanze (circolare n. 29/E/2001) ha in più occasioni assimilato il concetto di trattenuta a carico del dipendente ai sensi dell’articolo 51, comma 2, lettera h, Tuir, ai contributi non solo trattenuti, ma anche a versati ai Fondi di previdenza complementare per il tramite del datore di lavoro, confondendo la natura della contribuzione, ma consentendone la deducibilità in fase di determinazione del reddito di lavoro dipendente.

L’iter logico di considerare che il dipendente è titolare del premio detassato e che su sua diretta opzione detto premio è trasformato in una contribuzione alla previdenza complementare aggiuntiva volontaria di sua competenza, resta un’interpretazione per lo meno accettabile, consentendo l’esenzione del contributo del 10% di solidarietà, che invece è relativo a versamenti di competenza del datore di lavoro.

Verrebbe da concludere che è stata persa un’occasione per chiarire se il premio optato in contributi ai Fondi deve essere assoggettato al contributo del 10% di solidarietà.

Ruolo della contrattazione e deducibilità ai fini del reddito d’impresa

L’Agenzia delle entrate, con circolare n. 5/E/2018, ritiene che quanto indicato nelle lettere f-bis) (spese e rimborsi a fini educativi), f-ter) (spese e rimborsi per non autosufficienti e anziani) e f-quater) (contributi e premi assicurativi per morte e invalidità), costituiscano una specificazione degli oneri di utilità sociale indicati nell’articolo 51, comma 2, lettera f), Tuir.

Tale affermazione è posta a corollario di quanto introdotto dall’articolo 1, comma 162, Legge di Bilancio 2017, il quale recita: “le disposizioni di cui all’articolo 51, comma 2, lettera f), del TUIR si interpretano nel senso che le stesse si applicano anche alle opere e servizi riconosciuti dal datore di lavoro, del settore privato o pubblico, in conformità a disposizioni di contratto collettivo nazionale di lavoro, di accordo interconfederale o di contratto collettivo territoriale“.

L’interpretazione dell’Agenzia delle entrate ha un sostanziale effetto: rendere tutti i servizi di welfare aziendale rientranti nella disposizione di cui all’articolo 100, Tuir, che prevede: “Le spese relative ad opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o categorie di dipendenti volontariamente sostenute per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto, sono deducibili per un ammontare complessivo non superiore al 5 per mille dell’ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi“.

In sostanza, tutti i servizi di welfare aziendale elencati all’articolo 51, comma 2, lettere f), f-bis), f-ter), f-quater), Tuir, sono pienamente deducibili come costo del lavoro solo ove previsti da un contratto collettivo e/o da un regolamento aziendale.

Tuttavia, la posizione dell’Agenzia delle entrate potrebbe reggere al tenore letterario della norma, anche tramite una lettura combinata degli articoli 51 e 100, Tuir, solo se riferita alle opere e ai servizi e non anche alle somme rimborsate, infatti:

• solo la lettera f) fa riferimento alle finalità di cui all’articolo 100, Tuir, defiscalizzando l’utilizzazione delle opere e dei servizi riconosciuti dal datore di lavoro volontariamente o in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, offerti alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti e ai familiari indicati nell’articolo 12, Tuir;
• l’articolo 100, Tuir, dall’altra parte, fa riferimento alle sole spese relative a “opere e servizi”;
• le lettere f-bis) e f-ter) fanno riferimento anche alla possibilità di restituire somme collegate ai determinati servizi di welfare, pertanto in tal caso difficilmente si potrebbe ritenere applicabile il riferimento all’articolo 100, Tuir;
• le lettere f-bis), f-ter) e f-quater) non fanno alcun riferimento né all’articolo 100, Tuir, né alla fonte che consente di applicare le predette norme (atto unilaterale del datore di lavoro, regolamento aziendale, contrattazione collettiva).

Dalla lettura combinata dei testi risulta particolarmente innovativa l’interpretazione dell’Agenzia delle entrate di considerare deducibili al 100%, e senza alcun limite tutti i predetti servizi, se previsti da contrattazione collettiva o regolamento, in quanto, se realmente fosse questa la ratio legis, il Legislatore avrebbe ben potuto scrivere differentemente le lettere f-bis), f-ter) e f-quater), facendo riferimento o solo alle somme da rimborsare o citando l’articolo 100, Tuir.

Rimborsabilità delle spese sostenute nei precedenti periodi d’imposta

L’Agenzia delle entrate ha poi modo di chiarire come il sostituto d’imposta possa procedere al rimborso delle spese relative alle finalità di cui alle lettere f-bis) e f-ter) anche se sostenute non nel medesimo anno in cui le stesse sono rimborsate dal datore di lavoro. Tale indicazione trova corrispondenza nella sezione del modello di Certificazione Unica 2017 “Rimborsi dei beni e servizi non soggetti a tassazione”, che, al punto 701, impone di indicare l’anno in cui alla spesa sostenuta è stata rimborsata dallo stesso sostituto d’imposta. Tale indicazione, certamente possibile sul piano teorico, potrebbe evidentemente comportare qualche complessità sul piano pratico.

Si pensi, ad esempio, a un lavoratore che, nel 2018, sostiene delle spese scolastiche per il figlio. Com’è noto, le stesse sono detraibili per il contribuente che le ha sostenute in sede di dichiarazione dei redditi. Si ipotizzi quindi che il medesimo lavoratore, al fine di beneficiare della detrazione, presenti nel 2019 la dichiarazione dei redditi indicando le spese sostenute e riceva il rimborso delle imposte nel corso delle operazioni di conguaglio relative alla campagna dichiarativa 730/2020. Nel corso del 2020, poi, il datore di lavoro istituisce un piano welfare e il medesimo lavoratore chiederà il rimborso delle spese sostenute nel 2018, ancorché le stesse siano già state evidenziate in dichiarazione dei redditi. È evidente che, stanti le indicazioni riportate nel punto 701 della CU, l’Agenzia delle entrate provvederà, in modo corretto, al recupero delle stesse con un chiaro depotenziamento, almeno nella percezione del lavoratore, del successo del welfare aziendale.

Si segnala che l’articolo è tratto da “La circolare di lavoro e previdenza“.

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