Le nuove disposizioni sulla riduzione del cuneo fiscale per i redditi da lavoro dipendente

Con l’emanazione del D.L. 3/2020, avvenuta in epoca ante COVID-19, il Legislatore ha provato a mettere mano, nuovamente, al taglio del c.d. cuneo fiscale, tasto dolente del nostro sistema fiscale e contributivo. Il punto in sostanza è, a parità di costo del lavoro, tentare di rendere un poco più pesanti le buste paga dei lavoratori.

La manovra, come vedremo bivalente, si articola su distinti fronti tecnicamente ben differenziati: 2 istituti tributari con caratteristiche temporali ben diverse, visto che gli interventi si distinguono tra strutturalità e temporaneità; l’interessamento di tali interventi per 2 gruppi reddituali quantitativamente differenziati.

 

La struttura della manovra

Al fine di ridurre l’effetto del c.d. cuneo fiscale, il Legislatore è intervenuto, a inizio del corrente anno e a mezzo del D.L. 3/2020, con una manovra che incide sui redditi da lavoro dipendente e assimilati attraverso 2 distinti strumenti fiscali.

Lo scopo è quello di concedere un aumento ai salari e stipendi netti a parità di costo del lavoro sostenuto dai datori.

I nuovi istituti tributari introdotti, concernenti i redditi da lavoro dipendente e assimilati, sono definiti come:

• trattamento integrativo: erogazione di fatto sostitutiva, e poco più premiante, dell’attuale bonus Renzi (bonus 80 euro);
• ulteriore detrazione fiscale: aggiuntiva della detrazione per reddito da lavoro dipendente ex articolo 13, Tuir.

Nulla, quindi, di estremamente innovativo, quanto piuttosto misure che agiscono su lievi ampliamenti della platea dei destinatari e dell’ammontare delle somme concesse.

Una distinzione si rileva, invece, in relazione alla prevista durata degli interventi.

Per il trattamento integrativo si può parlare di una misura strutturale, con vigore dal 1° luglio 2020 in poi, per quanto detto termine sia utilizzabile nel nostro Paese; ciò anche se, a ben vedere, il Legislatore si premura di specificare, in premessa della norma istitutiva, come la stessa sia attuata “nelle more di una revisione degli strumenti di sostegno al reddito”. La premessa, infatti, non lascia molto spazio a un approccio di definitività.

Riguardo all’ulteriore detrazione, al contrario, viene palesemente indicata la durata della stessa, ovvero per il periodo tra il 1° luglio e il 31 dicembre 2020, considerato che, scrive l’estensore della norma, saremmo “in vista di una revisione strutturale del sistema delle detrazioni fiscali”. Tutto ciò porta, quindi, a prevedere, a mio parere, peraltro quale facile profeta, una durata non troppo lunga per queste disposizioni. È forse per tale motivo che le stesse non sono state inserite nel corpo stesso del Tuir, di fatto la loro naturale collocazione; è, peraltro, vero che una simile tecnica legislativa, purtroppo non inusuale, comporta sia maggiori insidie per gli operatori che lo snaturamento della funzione del T.U..

Avremo modo di vedere, analizzando ogni specifico trattamento, come tra i 2 interventi vi sia una distinzione anche in relazione al valore reddituale sulla base del quale gli stessi proporranno i loro effetti benefici.

Una manovra, quella in esame, che si muove, ai fini del taglio del cuneo fiscale, su 2 distinti piani di intervento, andando a coprire col primo di essi la fascia reddituale fino a 28.000 euro, mentre il secondo andrà ad interessare i soggetti con reddito tra i 28.000 e i 40.000 euro.

L’erogazione, anche in questa situazione, viene prevista in prima battuta ad onere del sostituto d’imposta, in maniera automatica e con recupero a mezzo conguaglio, per fare in modo che le somme arrivino con effetto immediato ai destinatari. Sono quest’ultimi, infatti, ove ne abbiamo specifica ragione, a dover richiedere esplicitamente al sostituto l’eventuale non erogazione.

Da notare, rispetto al passato, l’influsso che l’emergenza COVID-19 ha profuso anche su questo tema. Si ricorderà, infatti, come il bonus Renzi non fosse erogabile ai c.d. soggetti incapienti, stante il fatto che lo stesso fosse erogabile solo qualora risultasse emergere un’imposta netta incidente sul lavoratore (valore dell’imposta lorda superiore a quello della detrazione spettante ex articolo 13, Tuir). Come vedremo, a mezzo dell’articolo 128, D.L. 34/2020 (Decreto Rilancio) è stato stabilito che, per l’anno 2020, il bonus Renzi (spettante fino al 30 giugno) e il trattamento integrativo (spettante dal 1° luglio), siano erogati anche se l’imposta lorda risulti di importo uguale o inferiore alla detrazione spettante ex articolo 13, Tuir, a seguito delle misure a sostegno del lavoro contenute nel D.L. 18/2020 (Decreto Cura Italia).

 

Il nuovo trattamento integrativo quale post bonus Renzi

La prima manovra operata col D.L. 3/2020, in tema di cuneo fiscale, si sostanzia nell’andare a sostituire l’attuale bonus 80 euro (bonus Renzi), abrogato dal 1° luglio prossimo ex articolo 3, comma 1, D.L. 3/2020, col nuovo strumento denominato trattamento integrativo. La misura appare strutturale, visto che svolgerà i propri effetti dal 1° luglio 2020 in poi, anche se il Legislatore si premura di affermare esplicitamente che la stessa è attuata “nelle more di una revisione degli strumenti di sostegno al reddito”.

I redditi interessati al nuovo trattamento sono i seguenti:

a) redditi di lavoro dipendente ex articolo 49, comma 1, Tuir, e le somme ex articolo 49, comma 2, lettera b), Tuir, con rimando all’articolo 429, comma 3, c.p.c.;

b) alcuni dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ex articolo 50, Tuir, ovvero:

• i compensi percepiti, entro i limiti dei salari correnti maggiorati del 20%, dai lavoratori soci delle cooperative di produzione e lavoro, delle cooperative di servizi, delle cooperative agricole e di prima trasformazione dei prodotti agricoli e delle cooperative della piccola pesca;
• le indennità e i compensi percepiti a carico di terzi dai prestatori di lavoro dipendente per incarichi svolti in relazione a tale qualità, ad esclusione di quelli che per clausola contrattuale devono essere riversati al datore di lavoro e di quelli che per Legge devono essere riversati allo Stato;
• le somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, se il beneficiario non è legato da rapporti di lavoro dipendente nei confronti del soggetto erogante;
• le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, associazioni e altri enti con o senza personalità giuridica, alla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili, alla partecipazione a collegi e commissioni, nonché quelli percepiti in relazione ad altri rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attività svolte senza vincolo di subordinazione a favore di un determinato soggetto nel quadro di un rapporto unitario e continuativo senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita, sempreché gli uffici o le collaborazioni non rientrino nei compiti istituzionali compresi nell’attività di lavoro dipendente di cui all’articolo 49, comma 1, concernente redditi di lavoro dipendente, o nell’oggetto dell’arte o professione di cui all’articolo 53, comma 1, concernente redditi di lavoro autonomo, esercitate dal contribuente;
• le remunerazioni dei sacerdoti, di cui agli articoli 24, 33, lettera a), e 34, L. 222/1985, nonché le congrue e i supplementi di congrua di cui all’articolo 33, comma 1, L. 343/1974;
• le prestazioni pensionistiche di cui al D.Lgs. 124/1993, comunque erogate;
• i compensi percepiti dai soggetti impegnati in lavori socialmente utili in conformità a specifiche disposizioni normative.

Il trattamento, che presenta i tratti distintivi del bonus in vista di abrogazione, spetta qualora l’imposta lorda, determinata sui redditi cui sopra, risulti di importo superiore a quello della detrazione spettante ai sensi dell’articolo 13, comma 1, Tuir, meglio conosciuta come detrazione sui redditi da lavoro dipendente.

L’importo del trattamento integrativo risulta pari, di base, a 100 euro mensili, dato che la norma specifica:

• 600 euro per l’anno 2020 (tra il 1° luglio e il 31 dicembre);
• 1.200 euro a decorrere dall’anno 2021.

Tale erogazione, che non concorre alla formazione del reddito, spetta se il reddito complessivo, vedremo più avanti come definito, non risulti superiore a 28.000 euro. È importante, inoltre, rilevare come detto trattamento risulti da rapportare al periodo di lavoro svolto, similmente alle detrazioni per produzione del reddito, con conteggio in giorni.

L’operazione si appoggia, neanche a dirlo, sui sostituti d’imposta, i quali dovranno riconoscere l’erogazione mensilmente in via automatica e, conseguentemente, dovranno verificarne la corretta spettanza in sede di conguaglio di fine anno o di fine rapporto.

Viene prevista dalla norma una sorta di salvaguardia nel caso in cui, in sede di conguaglio, emergesse una non spettanza, totale o anche solo parziale. In questo caso, infatti, il sostituto dovrà provvedere al recupero dell’importo non spettante, tenendo conto in questa sede dell’eventuale diritto all’ulteriore detrazione di cui parleremo in seguito. È vero, infatti, che al disattivarsi del trattamento integrativo, causa superamento della soglia reddituale, si attiverebbe, quale alternativa, questa ulteriore detrazione prevista ex articolo 2, D.L. 3/2020.

In caso di recupero potranno verificarsi 2 situazioni:

• somma da recuperare di importo pari o inferiore a 60 euro; effettuazione del recupero in unica soluzione in sede di conguaglio;
• somma da recuperare superiore a 60 euro; effettuazione del recupero in 8 rate di pari ammontare, a partire dalla retribuzione che sconta gli effetti del conguaglio.

Operativamente, potrebbe manifestarsi il caso in cui, in sede di conguaglio, il sostituto si trovi a dover recuperare sia il nuovo trattamento integrativo che il bonus Renzi. Se per il primo valgono le regole sopra esposte, per il secondo si dovrebbe procedere al recupero in unica soluzione, salvo non sopravvengano indicazioni amministrative di diverso tenore.

I sostituti d’imposta, naturalmente, potranno compensare il credito maturato a seguito dell’erogazione del trattamento integrativo, a mezzo compensazione ex articolo 17, D.Lgs. 241/1997, con codice tributo da definire da parte dell’Agenzia delle entrate.

 

La nuova ulteriore detrazione sui redditi dal lavoro dipendente

Di diversa natura, pur se all’interno del medesimo progetto legislativo, appare la c.d. ulteriore detrazione, che infatti va ad affiancarsi a quella ordinariamente prevista dal Tuir. Si tratta, tuttavia, in questo caso, di una misura temporanea, valevole tra il 1° luglio e il 31 dicembre 2020, “in vista di una revisione strutturale del sistema delle detrazioni fiscali”.

Per i titolari dei redditi prima evidenziati, viene adesso prevista questa ulteriore detrazione dall’imposta lorda, rapportata al periodo di lavoro, di importo pari a:

• 480 euro, aumentata del prodotto tra 120 euro e l’importo corrispondente al rapporto tra 35.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.000 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 28.000 euro, ma non a 35.000 euro;
• 480 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.000 euro, ma non a 40.000 euro; la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 40.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l’importo di 5.000 euro.

In schema:

Valore del reddito complessivo	Ulteriore detrazione spettante
Superiore a € 28.000 e fino a € 35.000	480 + 120 x [(35.000 – Reddito complessivo)/7.000]
Superiore a € 35.000 e fino a € 40.000	480 x [(40.000 – Reddito complessivo)/5.000]
Superiore a € 40.000	Non spetta alcuna detrazione

Tale detrazione viene definita “ulteriore”, in quanto andrà ad affiancarsi a quella già sussistente per il tipo reddituale ex articolo 13, comma 1, Tuir; quest’ultima, come noto, si struttura in scaglioni graduati sulla base di alcune fasce reddituali. Così si muove, a ben vedere, anche l’ulteriore detrazione di nuova introduzione, che risulta strutturata in forma decrescente, andandosi a modellare su 2 scaglioni reddituali; tra 28.000 e 35.000 ovvero tra 35.000 e 40.000 euro, fino ad esaurirsi al superamento di quest’ultimo limite.

Una forma di agevolazione che, in alternativa al trattamento integrativo che raggiunge i redditi fino a 28.000 euro, riguarda soltanto per redditi compresi tra 28.000 e 40.000 euro, ritenendo il Legislatore di dover scindere in questo modo i 2 gruppi reddituali in relazione al tema del taglio del cuneo fiscale.

Anche in questo caso sarà il sostituto d’imposta che dovrà riconoscere, mensilmente e in via automatica, la suddetta ulteriore detrazione, verificando in sede di conguaglio la spettanza della stessa.

Qualora in tale sede la detrazione risultasse non spettante, il sostituto provvederà al recupero del relativo importo con modalità simili a quelle esposte per il nuovo trattamento integrativo. Nel caso di recupero di una somma pari o inferiore a 60 euro, la ripresa avverrà in unica soluzione; ove il recupero superi 60 euro, lo stesso sarà effettuato in 8 rate di pari ammontare a partire dalla retribuzione che sconta gli effetti del conguaglio.

 

La specifica definizione di reddito complessivo e il tema degli incapienti

Come visto, i nuovi istituti tributari, introdotti al fine della riduzione del cuneo fiscale, prevedono la loro parametrizzazione sulla base di alcuni valori riferibili al “reddito complessivo” delle categorie di contribuenti interessati. È, quindi, necessario valutare con attenzione che cosa debba intendersi, ai fini di quanto in esame, con questa definizione.

Per tale scopo ci soccorre l’articolo 3, comma 2, D.L. 3/2020, il quale specifica in prima battuta come, ai fini sopra esposti, il reddito complessivo da lavoro dipendente debba comprendere anche la quota esente del reddito agevolato previsto dalla disposizione riguardante gli incentivi per il rientro in Italia di ricercatori residenti all’estero e la medesima quota prevista per il regime tributario speciale per lavoratori impatriati.

La norma, inoltre, dispone che il “reddito complessivo è assunto al netto del reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e di quello delle relative pertinenze di cui all’articolo 10, comma 3-bis, del testo unico delle imposte sui redditi”.

Da ultimo, un accenno alle novità proposte a mezzo del recente D.L. 34/2020 (Decreto Rilancio), col quale il Legislatore è andato a valutare le casistiche operative di non spettanza dei bonus, sia quello attualmente in corso che l’altro previsto dal 1° luglio prossimo; ossia il caso dei contribuenti c.d. incapienti.

Si tratta, come già accennato, di quei soggetti che, dato il loro reddito di importo limitato, non risultano assoggettati a un’imposta netta, in quanto la loro imposta lorda viene di fatto azzerata dalle detrazioni spettanti per spese di produzione del reddito ex articolo 13, Tuir.

Con una norma che esplica i propri effetti solo per l’anno 2020, emanata infatti “al fine di contenere gli effetti negativi derivanti dalle misure di prevenzione e contenimento connesse all’emergenza epidemiologica da COVID-19”, viene operativamente previsto che il c.d. bonus Renzi o il nuovo trattamento integrativo, per il periodo della loro effettiva erogazione, siano corrisposti anche nel caso in cui l’imposta lorda, calcolata secondo le disposizioni del Tuir sui redditi da lavoro dipendente, risulti di importo inferiore alla detrazione spettante per la produzione dei redditi stessi ex articolo 13, comma 1, Tuir. Attenzione, però, poiché tale fattispecie dovrebbe risultare, secondo il dettato normativo, dall’effetto delle misure a sostegno del lavoro, ovvero le varie forme di integrazione salariale previste dal D.L. 18/2020 (Decreto Cura Italia). Una sorta di salvaguardia all’erogazione dei bonus, vista la riduzione retributiva originata dalla sospensione o riduzione delle attività produttive.

Una specifica attenzione, infine, anche ai mesi trascorsi, per i casi in cui il bonus Renzi non sia stato attribuito dal datore a causa della fruizione da parte dei lavoratori delle misure di sostegno al reddito; viene, infatti, stabilito che tale bonus sia riconosciuto dal sostituto d’imposta, a decorrere dalla prima retribuzione utile e comunque entro i termini di effettuazione delle operazioni di conguaglio.

 

Si segnala che l’articolo è tratto da “La circolare di lavoro e previdenza“.

 

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