Appalti e documento di regolarità fiscale

Negli ultimi giorni l’Agenzia delle entrate ha provveduto a fornire importanti indicazioni operative relativamente ai nuovi adempimenti posti a carico di committenti, appaltatori e subappaltatori dal Decreto Fiscale (D.L. 124/2019).

In particolare, prima con provvedimento n. 54740/2020 del direttore dell’Agenzia delle entrate, successivamente con la circolare n. 1/E/2020, l’Agenzia delle entrate si è occupata di interpretare la norma presente nell’articolo 4, D.L. 124/2019, la quale, introducendo l’articolo 17-bis nel D.Lgs. 241/1997, ha imposto una serie di complicati adempimenti ai soggetti interessati nella filiera di appalti di opere e di servizi.

Il presente approfondimento si occuperà di commentare il provvedimento n. 54740/2019 relativamente alla certificazione fiscale rilasciata dall’Agenzia delle entrate: la copiosa circolare sarà oggetto di approfondimenti nei prossimi numeri di questa rivista.

Cosa prevede la norma?

L’articolo 17-bis, D.Lgs. 241/1997 prevede che: “In deroga alla disposizione di cui all’articolo 17, comma 1, i soggetti di cui all’articolo 23, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, residenti ai fini delle imposte dirette nello Stato, ai sensi degli articoli 2, comma 2, 5, comma 3, lettera d), e 73, comma 3, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, che affidano il compimento di una o più opere o di uno o più servizi di importo complessivo annuo superiore a euro 200.000 a un’impresa, tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o ad esso riconducibili in qualunque forma, sono tenuti a richiedere all’impresa appaltatrice o affidataria e alle imprese subappaltatrici, obbligate a rilasciarle, copia delle deleghe di pagamento relative al versamento delle ritenute di cui agli articoli 23 e 24 del citato decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, 50, comma 4, del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e 1, comma 5, del decreto legislativo 28 settembre 1998, n. 360, trattenute dall’impresa appaltatrice o affidataria e dalle imprese subappaltatrici ai lavoratori direttamente impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio”.

Delineato il perimetro secondo quanto indicato dalla disposizione, vi sono una serie di obblighi posti a carico del committente e degli appaltatori/subappaltatori e un particolare regime sanzionatorio in caso di inottemperanza nell’osservazione delle disposizioni.

L’appaltatore e i subappaltatori, infatti, devono inviare al committente:

• la delega di pagamento dell’imposta (modello F24) relativa ai lavoratori impiegati nell’opera e/o nel servizio;
• un report indicante i lavoratori interessati al servizio con una serie di indicazioni di dettaglio, quali: la retribuzione (imponibile fiscale), le ore di lavoro nell’appalto, le ritenute fiscali totali, le ritenute fiscali riferibili alla prestazione nell’appalto.
• D’altra parte, il committente ha l’onere di:
• controllare che nella delega di pagamento non vi siano compensazioni (tranne quelle consentite dall’Agenzia delle entrate ed elencate nella circolare n. 1/E/2020);
• verificare la congruità dei dati del report lavoratori (tra l’altro come indicato dalla circolare n. 1/E/2020 con una serie di complicate verifiche rispetto alla congruenza dell’imponibile e delle imposte);
• in caso di assenza di uno dei documenti sopra indicati o in caso di incongruenza dei dati dovrà sospendere il pagamento del corrispettivo dell’appaltatore nel limite del 20% o delle ritenute omesse;
• comunicare all’Agenzia delle entrate, entro 90 giorni, la sospensione del pagamento del corrispettivo.

In caso di inottemperanza il committente sarà sanzionabile, con una sanzione amministrativa non tributaria (circolare n. 1/E/2020) pari alla sanzione comminata all’appaltatore e/o subappaltatore per omessa ritenuta o omesso versamento dell’imposta.

Proprio in merito all’aspetto sanzionatorio, quanto affermato dall’Agenzia delle entrate, con circolare n. 1/E/2020, sembra incomprensibile.

Infatti, nell’ultima frase della circolare è affermato: “Nel caso in cui, nei primi mesi di applicazione della norma (e, in ogni caso, non oltre il 30 aprile 2020), l’appaltatore abbia correttamente determinato ed effettuato i versamenti delle ritenute fiscali (salvo il divieto di compensazione e connesse eccezioni di cui al par. 4.1.), senza utilizzare per ciascun committente distinte deleghe, al committente non sarà contestata la violazione prevista al comma 4 dell’articolo 17-bis connessa all’inottemperanza agli obblighi previsti dai commi 1 e 3 del medesimo articolo, a condizione che sia fornito al committente medesimo, entro il predetto termine, la documentazione indicata al paragrafo 4.2.”.

Sembrerebbe la creazione di un periodo di sospensione del regime sanzionatorio fino al 30 aprile 2020, tuttavia le condizioni previste sembrerebbero comunque precludere qualsiasi sanzione.

Infatti, per ottenere tale sospensione l’appaltatore deve avere correttamente determinato ed effettuato i versamenti d’imposta, anche senza utilizzare le singole deleghe di pagamento relative al committente, e a condizione che sia fornita al committente la documentazione indicata nel paragrafo 4.2 ossia le deleghe di pagamento e il report dei lavoratori, entro il 30 aprile 2020. Sembrerebbe che l’unica deroga possa essere l’utilizzo improprio della compensazione, ossia il primo illecito che l’articolo 4, D.Lgs. 124/2019, voleva combattere.

Resta da chiedersi se la predetta sospensione abbia senso; infatti, considerando che la sanzione del committente è rilevabile solo in caso di sanzione in capo al datore di lavoro (appaltatore o subappaltatore) per omesse ritenute o omesso versamento, è chiaro che il corretto adempimento del sostituto d’imposta, non generando la prima sanzione, non produce nemmeno la sanzione in capo al committente.

Il modo per evitare tutta la complessità della norma esiste.

Infatti, tutto il predetto processo di adempimenti e verifiche non è necessario a condizione che il soggetto interessato (appaltatore e/o subappaltatore) sia in possesso di una certificazione di regolarità fiscale (da ora Durf) rilasciata dall’Agenzia delle entrate.

Il Durf

L’articolo 17-bis, D.Lgs. 241/1997, così come introdotta dal Decreto Fiscale, prevede al comma 5: “Gli obblighi previsti dal presente articolo non trovano applicazione qualora le imprese appaltatrici o affidatarie o subappaltatrici di cui al comma 1 comunichino al committente, allegando la relativa certificazione, la sussistenza, nell’ultimo giorno del mese precedente a quello della scadenza prevista dal comma 2, dei seguenti requisiti:

a) risultino in attività da almeno tre anni, siano in regola con gli obblighi dichiarativi e abbiano eseguito nel corso dei periodi d’imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio complessivi versamenti registrati nel conto fiscale per un importo non inferiore al 10 per cento dell’ammontare dei ricavi o compensi risultanti dalle dichiarazioni medesime;

b) non abbiano iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli agenti della riscossione relativi alle imposte sui redditi, all’imposta regionale sulle attività produttive, alle ritenute e ai contributi previdenziali per importi superiori ad euro 50.000, per i quali i termini di pagamento siano scaduti e siano ancora dovuti pagamenti o non siano in essere provvedimenti di sospensione. Le disposizioni di cui al periodo precedente non si applicano per le somme oggetto di piani di rateazione per i quali non sia intervenuta decadenza”.

Trattasi di una certificazione fiscale a carico dell’Agenzia delle entrate, simile a un Durc, di carattere fiscale (Durf).

Il provvedimento n. 54740/2020 del Direttore dell’Agenzia delle entrate ha regolamentato la predetta certificazione ed è stato pubblicato sul sito istituzionale dell’Agenzia delle entrate unitamente allo schema di certificazione e a una tabella contenente i requisiti fondamentali necessari per ottenere la predetta certificazione.

L’Agenzia delle entrate, con il predetto provvedimento, specifica alcuni importanti aspetti relativi alla certificazione.

Il primo aspetto fondamentale riguarda le tempistiche del rilascio: il Durf che certifica i requisiti con riferimento all’ultimo giorno del mese precedente a quello della scadenza di cui all’articolo 17-bis, comma 2, D.Lgs. 241/1997, è messo a disposizione a partire dal terzo giorno lavorativo di ogni mese e ha validità di 4 mesi dalla data del rilascio.

L’impresa interessata, in attesa che l’Agenzia delle entrate metta a disposizione il Durf tramite Cassetto fiscale, dovrà fisicamente (o tramite delegato) andare presso l’ufficio territoriale della Direzione provinciale competente in base al domicilio fiscale dell’impresa, per richiedere l’emissione del predetto certificato.

Per i soggetti grandi contribuenti il certificato è messo a disposizione presso le Direzioni regionali competenti.

Il certificato può essere rilasciato sia accertante tutti i requisiti (Durf positivo) sia non accertante la presenza di tutti i requisiti con esplicita evidenza dei requisiti mancanti (Durf negativo), secondo il format di cui all’allegato A al provvedimento n. 54730/2020.

A mente dell’articolo 17-bis, comma 5, D.Lgs. 241/1997, potranno ottenere il Durf le imprese appaltatrici, affidatarie e subappaltatrici in possesso, congiuntamente, di tutti i seguenti requisiti:

• essere in attività da almeno 3 anni;
• essere in regola con gli obblighi dichiarativi;
• aver eseguito nel corso dei periodi d’imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio complessivi versamenti registrati nel conto fiscale per un importo non inferiore al 10% dell’ammontare dei ricavi o dei compensi risultanti dalle dichiarazioni medesime. Il rapporto da verificare sarà il seguente (si veda circolare n. 1/E/2020):

versamenti tramite F24 (tributi, contributi, premi Inail) al lordo dei crediti compensati/ricavi o compensi complessivi risultanti dalle dichiarazioni presentate nel medesimo triennio

• non avere iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli agenti della riscossione relativi alle imposte sui redditi, all’imposta regionale sulle attività produttive, alle ritenute e ai contributi previdenziali per importi superiori a 50.000 euro, per i quali i termini di pagamento siano scaduti e siano ancora dovuti pagamenti o non siano in essere provvedimenti di sospensione. Le disposizioni di cui al periodo precedente non si applicano per le somme oggetto di piani di rateazione per i quali non sia intervenuta decadenza.

Non avere il Durf, ovvero avere un Durf negativo, comporta l’applicabilità di tutti gli obblighi e i controlli a carico del committente; pertanto, qualora un piccolo subappaltatore non ottenesse il Durf, in caso di inadempienze di quest’ultimo soggetto, l’appaltatore potrebbe rischiare di avere sospeso il corrispettivo maturato e di sua competenza.

In merito ai requisiti necessari per ottenere il Durf, il provvedimento n. 54740 del 6 febbraio 2020 illustra le seguenti specifiche di concessione.

TABELLA A – Requisiti previsti all’articolo 17-bis, comma 5, lettera a)¹, D.Lgs. 241/1997

TABELLA B – Requisiti previsti all’articolo 17-bis, comma 5, lettera b)2, D.Lgs. 241/1997

Come precisato dall’Agenzia delle entrate con circolare n. 1/E/2020, nel caso in cui il committente sia una Pubblica Amministrazione trovano applicazione le disposizioni previste dal D.P.R. 445/2000, e, pertanto, la sussistenza dei requisiti dovrà essere oggetto di autocertificazione.

Si segnala che l’articolo è tratto da “La circolare di lavoro e previdenza“.